Por ocasião do julgamento do RE 593849/MG, julgado em repercussão geral, foi fixada a tese de que “É devida a restituição da diferença do imposto sobre circulação de mercadorias e serviços – ICMS pago a mais no regime de substituição tributária para frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida”. O crédito a ser restituído ou compensando ocorre em virtude da base de cálculo utilizada, o valor do ICMS-ST retido, ser superior ao real ICMS efetivamente devido, uma vez que frequentemente se pratica ao consumidor final um preço inferior a base de cálculo presumida para incidência do ICMS-ST.
Essa diferença (que gera o crédito) é obtida por meio de comparativo entre os valores do ICMS-ST cobrado das notas fiscais de aquisição de produto sujeito a sistemática de substituição e os valores de venda a consumidor final, praticado e comprovado por meio de cupons/documentos fiscais emitidos na venda.
A Substituição Tributária (ST) do ICMS é o regime que transfere a responsabilidade pelo imposto devido em relação às operações ou prestações de serviços a outro contribuinte. Basicamente, a legislação tributária permite a conceitualização da seguinte forma: 1) Contribuinte Substituto, ou responsável: é aquele eleito para efetuar a retenção e/ou recolhimento do ICMS; 2) Contribuinte Substituído: é aquele que, nas operações ou prestações antecedentes ou concomitantes é beneficiado pelo diferimento do imposto e nas operações ou prestações subsequentes sofre a retenção.
A responsabilidade poderá ser atribuída em relação ao imposto incidente sobre uma ou mais operações ou prestações, sejam antecedentes, concomitantes ou subsequentes, inclusive ao valor decorrente da diferença entre alíquotas interna e interestadual nas operações e prestações que destinem bens e serviços ao consumidor final, mesmo em casos em que o destinatário final Estado seja diverso daquele em que ocorreu o fato gerador (Art. 9º, Lei Federal Complementar 87/1996, Lei Kandir).
A atribuição de responsabilidade dar-se-á em relação a mercadorias, bens ou serviços previstos em lei de cada Estado, ou seja, é imprescindível a análise do denominado Regimento Interno do ente tributante, para que se possa apurar a viabilidade e os modos como o crédito poderá ser aproveitado.
A sistemática da denominada substituição tributária, tem origem no §7, do art. 150 da Constituição Federal e, na prática, atribui a responsabilidade pelo recolhimento/pagamento de imposto ou contribuição a determinada pessoa, física ou jurídica. Esse responsável recolhe o tributo sobre uma base presumida, ainda que o fato gerador do tributo ocorra em momento ou ocasião futura, sem que se tenha certeza dessa base, razão pela qual o produto poderia ter o valor real maior ou menor do que fora estimado.
É exatamente o que acontece, por exemplo, no caso do ICMS sobre combustíveis, e que agora, a partir de 01 de maio de 2023, por força da Lei Complementar 192/2022 e convênios ICMS 199/2022 e 15/2023, o ICMS sobre combustíveis será de modo monofásico (mais simples) e isso significa a incidência do imposto em apenas uma única etapa, com alíquota uniforme. Ainda no caso dos combustíveis, mesmo antes das alterações acima, na prática, a incidência do imposto já ocorre no produtor ou no importador e ele era o substituto da obrigação, ou seja, ele substitui os contribuintes das operações subsequentes ou concomitantes.
Considerando unicamente a sistemática da substituição, o STF pacificou que, no caso de venda por preço menor daquele que foi presumido para recolhimento do tributo, é legítimo o pedido de restituição ou de compensação. Na ocasião, a Corte utilizou a já conhecida modulação de efeitos, de modo que o julgamento alcançou ações judiciais e administrativas em curso e os fatos geradores ocorridos após a publicação do acórdão (01/10/2016). No entanto, diante do fato de já se ter decorrido mais de 06 (seis) anos da data fixada para início da validade do julgado, atualmente, o contribuinte poderá requerer a restituição ou a compensação de quantias não prescritas.
A prescrição, nesse caso, é de 05 (cinco) anos contados da data do pagamento a maior do tributo (art. 168, do CTN) e, dentro do prazo prescricional, é possível a formulação de pedido de restituição ou de compensação e esses pedidos podem ser de duas formas: administrativa ou judicial.
Administrativamente, pode ser formulado pedido de repetição de indébito tributário – ou de restituição, nomenclatura que também pode ser empregada – ou compensação mediante lançamento por homologação.
No Estado de São Paulo, o pedido deve ser formulado em conformidade com o art. 66-A, da Lei Estadual 6.374/2019 e portaria CAT 06, de 21/05/2018. Desse modo, em SP, é plenamente possível ser formulado pedido de repetição/restituição. Esse pedido tem prazo de 90 (noventa) dias para ser deferido ou não e, caso seja indeferido o pedido de restituição, será necessário avaliar a necessidade de eventual ajuizamento de mandado de segurança.
O contribuinte do Estado de São Paulo também poderá optar pela compensação administrativa. Nesse caso, o contribuinte poderá creditar-se, independentemente de autorização, do valor do imposto indevidamente pago em razão de destaque a maior em documento fiscal, até a importância correspondente a 1.000 (mil) Unidades Fiscais do Estado de São Paulo - UFESPs, em função de cada documento fiscal, conforme critérios definidos na Portaria SER n. 84 de 05/10/2022.
Para apuração dos eventuais créditos, são necessários os seguintes passos:
1) Data e n. das notas fiscais de aquisição;
2) Quantidade dos itens sujeitos ao regime ST;
3) Base de cálculo do ICMS-Substituição Tributária;
4) Valor do ICMS- Substituição Tributária pago;
5) Alíquota do ICMS aplicada;
6) O preço médio unitário do item pago nas aquisições, valor que será utilizado para cálculo do valor pago do ICMS- ST;
7) Valor obtido da quantidade e valores vendidos no mês;
8) Diferença do valor unitário real das vendas (item 7) e o valor unitário das aquisições (item 6);
Em conclusão, atualmente é indiscutível a possibilidade juridicamente segura do contribuinte de ICMS recolhido na modalidade de substituição tributária, apurar quantias resultantes de fato gerador presumido não efetivado ou efetivado mediante venda real a menor do que a base presumida e, em ato de continuidade, lançar em sua escrituração fiscal como crédito a ser restituído ou compensado.